şükela:  tümü | bugün
  • bir çeşit özelleştirme modelidir... kısa anlamda; dewletin parası, teknolojisi yetmiyosa, köprü, otoyol, tünel, baraj vb. yapılar ihale aracılığıla, gücü olan bi şirkete devredilir, şirket bu yapıyı kendi finansmanıyla yapar, işletir, anapara'sını çıkarır, sözleşmeye göre bi süre de kâr ettikten sonra da dewlete dewreder... sanırım özal zamanında çıkmış bi yasadır. şu an istanbul'un yeni hawaalanı da bu sistemle yapılmaktadır.
  • iğrenç bi gözle bakıldığında ve pezemenq kişiler göz önüne alındığında -ki wardır bööle insan[!]lar;

    - bi çocuk yaparlar, çocuun sırtından para kazanırlar, en sonunda "kısmetli birine" verirler ewlatlarını...
  • özelleştirmenin bir çeşidi olarak değil de; devleti daha çok kazıklamanın bir yöntemi olarak görülen model...zira devlet zaten işletmeyi kuracak firmaya gerekli destegi ve oldukça sağlam bir "satın alma garantisini" vermektedir...özel enerji santralleri bunlara en iyi örnektir...
  • ayrıca bu işletmelerin devlete devri milatlarını doldurduktan sonra, kısacası hurdaya atılmadan hemen önce yapılmaktadır...devlete düşen ise bu işletmeyi devraldıktan sonra bir kaç sene daha, o da sürekli tamir ederek, ayakta tutmaya çalışmak olacaktır...
  • elde hazir kaynak yok iken* devletin dis borc alarak imf benzeri yabanci para isletmelerinin yaptirimlarina maruz kalmasina gore daha avantajli bir sistem. amac baraj, kopru, yol gibi kamu yararina projeler uretmek ise nihai amac kar elde etmek degil, projenin hayata gecmesidir. bu sistem sayesinde hem proje hayata gecer, hem de devlet dis borc boyundurugu altina girmez
  • (bkz: bot)
  • ikinci dünya savaşından sonra, hızlı bir büyüme gereksinimi duyan ülkelerde kamu sektörü ekonomiyi yönlendirmek ve yeterli sermaye birikimi olmayan özel sektöre öncülük etmek amacıyla ekonominin birçok sektöründe yer almıştır. ancak geçen zaman içinde, özel sektörün gelişerek hemen hemen tüm üretim ve hizmet sektöründe faaliyet gösterebilecek sermaye ve bilgi birikimine ulaşması, esnek organizasyon yapıları ve dinamizmi ile kamu kesiminden daha verimli çalışması, kamu kesiminin hızla gelişen rekabetçi ortama ayak uyduramaması, devletin ekonomi içerisindeki varlığını sorgulamasına yol açmıştır

    bu gelişmeler çerçevesinde özelleştirme uygulamaları birçok gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerde, popüler hale gelmiştir.

    kamu açısından bir özelleştirme tipi olarak da anılan “yap-işlet-devret (build-operate-transfer) modeli” türkiye’de 1980 sonrası dönemde uygulanan iktisat politikaları çerçevesi içinde uygulama alanı bulan bir kavramdır

    yap-işlet-devret modeliyle kamunun ekonomiye müdahalesinin azaltılması girişimleri, gelişmiş ülkeler açısından ekonomik etkinliği artırmak amacını taşırken özellikle serbest piyasa ekonomisinin tam olarak oluşmadığı az gelişmiş ülkelerde, kamu hizmetlerinin kurulması ve geliştirilmesinde özel sektörden ve yabancı sermayeden yararlanmak amacıyla kullanılan bir modeldir.

    bu modelin gelişmesinde iki önemli etken rol oynamıştır. bunlardan birincisi, kamu kaynaklarının artık ülke yatırım gereksinmelerini karşılamayacak bir duruma gelmesi gelmiş olmasıdır. modelin gelişmesinde ikinci belirleyici etken, büyük yatırım projeleri finansmanını önemli ölçüde dış kredilerle sağlayan hükümetlerin, dış finansman kaynağı bulmada tıkanma noktasına gelmiş olmalarıdır

    1980 yılına dek türkiye’de kamu sektörü yatırımları ağırlıktayken, 1984 yılında enerji sektöründe, 1998 yılında ulaşım sektöründe ve 1994 yılından günümüze dek ise, bunlara ek olarak temel alt yapı kamu hizmetlerinde, gerek kurma ve gerekse işletme olarak özel sektör yatırımlarına yönelmiştir.

    kamu hizmetlerinin sözleşmelerle özel kişilere gördürülmesi yöntemleri, 1984 yılından günümüze dek farklı şekillerde uygulama alanı bulmuştur

    birinci yöntem, kamu hizmetlerinin kamu yatırımlarıyla gerçekleştirilmesi
    ikinci yöntem, yid modeli ile görülmesi ve/veya kurulması yöntemi
    üçüncü yöntem, otoprodüktör modeli, yap-işlet-sahip ol modeli sözleşmeleri yöntemi

    dördüncü yöntem ise, elektrik santrallerinin yalnızca işletme haklarının özel sektöre devri karşılığında özel işletmeciler tarafından yapılacak güç artırma yöntemleri

    bu çalışmayla yap-işlet-devret modeli açıklanmaya çalışılarak, bu modelde vergilendirilmenin ne şekilde yapıldığı konusuna açıklık getirilmeye çalışılacaktır

    bu çerçevede tezin birinci bölümünde, yid modeli tanımlanarak yid modelinin nitelikleri, işleyişi ve uygulamasına yönelik bilgiler verilmeye çalışılarak yid modelindeki taraflara ve sözleşmelere değinilecektir

    tezin ikinci bölümünde ise, daha uygulamada yeni bir model olan yid’in vergilendirilmesi, vergi usul hukuku, gelir ve kurumlar vergisi, kdv ve servet vergileri açısından ele alınacaktır
    sonuç bölümünde ise, bulgular değerlendirilmeye çalışılacaktır
    vahit polatkan,” yap-işlet-devret “, yaklaşım yayınları, (temmuz 1997), s.3

    i. bölüm
    yap-işlet devret modelinin
    hukuki niteliği taraflari ve
    sözleşmeleri

    a) yap-işet-devret modelinin tanimi ve amaci

    1. tanım
    yid modeli, değişik şekillerde tanımlanmaktadır. yid modeli, kamu hizmeti ya da bayındırlık işinin, özel teşebbüs tarafından masrafları karşılanarak kurulmasını, belli bir süre işletilmek sebebiyle yaratılan sermayenin amortismanı sağlandıktan sonra tesisin ve yönetimin bedelsiz olarak, ilgili kamu kuruluşlarına devredilmesini sağlayan bir modeldir.

    borçlar kanununa göre yap-işlet-devret sözleşmesi “belirli şeylerin iş sahibi (bu kişi kira sözleşmesi itibari ile ele alındığında kiralayan) tarafından müteahhide (kiracıya) teslimiyle müteahhidin bu şeyleri sözleşmede öngörülen şartlarda bir araya getirerek işler duruma getirmesi ve belli süre kullandıktan ya da yararlandıktan sonra işler durumla iş sahibine (kiralayana) devretmesini “ içeren bir sözleşmedir.

    yid sözleşmesini oluşturan unsurlar ise şöyledir:

    1.1. iki taraflı olması yid sözleşmesinde, sözleşmenin taraflarından biri, eseri yapıp belirli bir süre yapım karşılığı olarak kullanacak kişi (eseri yapmadan dolayı müteahhit, kullanmadan dolayı kiracı); diğeri eseri yapıldıktan sonra belirli bir süre müteahhidin kullanımına yapım karşılı izin veren kişi (eseri yaptırtması nedeniyle iş sahibi, kullandırtması nedeniyle kiralayan)dır

    1.2. anlaşma olması
    yid sözleşmesinin kullanılabilmesi için tarafların müteahhitçe (kiracı), oluşturulacak eser (yapılan şey), ücret (belirli sürenin yapım karşılığı kullanımı olarak) tespiti ile devir konusunda anlaşmış olmaları gerekir.

    1.3. eser unsurunun varlığı
    eser kavramına maddi varlığı olan şeylere has nedenler bulunduğu gibi, maddi olmayan şeylerinde eser olarak sayılması gerektiği yönünde görüşler vardır. ancak önemli olan eser olarak belirtilen şeyin şu ya da bu şekilde kiraya konu olabilme unsurunun ön plana çıkmasıdır

    1.4. yapma (oluşturma)
    yid sözleşmesinde, “oluşturma (üretim)” kavramıyla ortaya konulan “yapma” eylemi, sözleşmenin en önemli unsurlarından birisidir. yid sözleşmesine göre, yapma kavramı; eserin oluşturulmasından sonra kira sözleşmesinde öngörülen kullanmaya konu olabilecek bir şeyin varlığının ortaya çıkmasıdır

    1.5. bedel (ücret) vaadi
    ivazlı bir sözleşme olan yid sözleşmesinde edim paradan başka bir şey olarak kararlaştırılabilir.

    müteahhit (kiracı) için oluşan edim, iş sahibi (kiralayan) için kira bedeli olarak değerlendirilir. bu sözleşmede edim, müteahhidin ürettiği eseri belli bir süre bedelsiz kullanmasının ekonomik değeri olarak karşımıza çıkar. bu bedel; paradan başka, bir mal, bir hizmet sözleşmesi, bir şeyi üretmek (istisna sözleşmesi) olarak kararlaştırılabilir

    1.6. iş sahibinin esere belli bir katılımının bulunması
    yid sözleşmesine göre, eserin yapımına olanak verecek olan gerekli unsurlardan en az biri iş sahibi tarafından sağlanmalı ya da karşılanmalıdır. yid sözleşmesiyle değiştirme, onarım, inşa ve benzeri şekilde yeni biçim verilecek ya da faydalı bir duruma getirilecek şeyin iş sahibine ait olması gerekmektedir. bu, kullanma şartının gereğini oluşturur. iş sahibinin bu katılımı yid sözleşmesinin oluşması için zorunludur. örneğin; yap-işlet-devret sözleşmesine göre bina inşaat ettiren iş sahibinin, inşa edilen bina karşılığında, arsasını belli bir süre müteahhidin kullanımına bırakması gerekmektedir. böylece iş sahibi, arsa unsuru ile belli bir süre bir katılımda bulunmuş olur.

    2. yap-işlet-devret modeli ile güdülen amaç
    genel olarak kamu hizmetlerinin özel hukuk gerçek ve tüzel kişilerine güdülmesindeki amaç, ülkenin bir kısım kamuya dönük hizmetlerinin ve yatırımlarının devletin bütçe olanakları dışındaki özel kesim olanakları ile sağlanmasıdır.

    devletin yap-işlet-devret modelindeki amacı, özel finans katkısı daha çok özel kesim dinamizmi içerisinde ekonomik çalışabilen, politik ve idari baskılardan uzak, gerçekçi istihdam şartlarında işletme yapabilen rekabete dayalı, verimli, etkin ve düşük maliyetli bir sistem oluşturulmasının teminidir

    yap-işlet-devret sözleşmeleri ile ilgili genel yasal düzenlemeler göre, elde edilmesi beklenen hedefler şöyledir:
    - ileri teknoloji transferi
    - yabancı sermaye girişini artırma
    - alt yapı yatırımlarında kamu payını azaltma
    - yatırımlar arasında seçimi kolaylaştırma
    - bazı yatırım alanına ilgiyi artırma
    - belgeler arasındaki kalkınmışlık faklılığını olağan ölçüde giderme
    - yüksek maddi kaynak temini

    b) yap-işlet-devret modelinin nitelikleri
    yap-işlet-devret modelinde temel amaç, kamu yatırımının özel sektör eliyle yaptırılmasıdır.

    kamu finansmanında yaşanan sıkıntı sonucu yid modeli, bir çıkış yolu olarak da ortaya atılmıştır. bu model ile finansman sıkıntısı yatırım döneminde atlatılmakta ve finansman işletme döneminde, kullanıcılardan alınan bedel yoluyla zamana yayılarak gerçekleştirilmektedir

    model, bir sözleşme çerçevesinde yürütülmekte olup, işletme süresi ve üretilen mal veya hizmet karşılığı alınacak ücretin tespit usulü, bu sözleşme ile belirlenmektedir

    yatırımı gerçekleştirebilmek için sponsor firmalar; faaliyet konusu ile ilgili projeyi gerçekleştirmekte olan ayrı bir şirket (proje şirketi) kurarlar. kurulan şirkete, istendiği durumda kamuda sınırlı bir sermaye payı ile ortak olabilmektedir

    modelin kullanılma alanları esas olarak, yatırım tutarı yüksek alt yapı projeleridir

    projenin finansmanında kullanılan kredinin geri ödenmesi konusunda yatırım yapılan ülke tarafından hiçbir sınırlanma getirmemektedir

    yatırımların her aşaması, yönetim tarafından denetlenmektedir. yatırımcı, yönetimin izni olmadan üretim yetkisini başkasına devredemez.

    tesisler borçsuz her türlü ipotek, haciz ve hukuki sınırlamalardan arındıırlmış olarak yönetime devredilecektir

    1. yap-işlet-devret modelinde şirketin nitelikleri
    yap-işlet-devret projesi için kurulacak şirketin genel özellikleri şu şekilde belirlenebilir:

    - her yid projesi için yeni bir şirket kurulur
    - kurulacak şirketin a.ş statüsünde olması gerekir (3096 sayılı kanun uygulamasında sermaye şirketi)
    - sermayesi en az toplam sabit yatırım tutarının % 20’si kadar olmalıdır
    - yid projelerinde yatırım ve işletme süresi olarak şirket süreleri ikiye ayrılır. şirketler süresiz olarak kurulabilirler, çünkü süre bitiminde devredilecek olan şirket değil tesistir
    - işletme devir hakları nedeniyle kurulacak imtiyazlı şirketlerde,imtiyaz süresi 25 ve 30 yıl arasında değişir. yap-işlet kanunu uyarınca, işletme süresi en fazla 20 yıldır. 3096 sayılı kanun kapsamında kurulacak olan sermaye şirketlerinin görev süresi en fazla 99 yılı, 3996 sayılı kanunla kurulan a.ş. ve yabancı sermayeli şirketin görev süresi en fazla 40 yıldır

    yid modelinde 3 tip kredi alınabilir. bunlardan ana kredi (senior loan) görevli şirketçe finansman kuruluşlarından sağlanan ve hazine garantisine haiz olmayan kredidir. köprü kredi (subordinated loan), görevli şirket hatası dışındaki durumlar nedeniyle projenin beklenmeyen finansman gereksinimlerini karşılamak amacıyla yönetim adına fonlar ve diğer uluslar arası kuruluşlarca sağlanan kısmen veya tamamen hazine garantisine haiz kısa ve orta vadeli krediyi tanımlar. son olarak destek kredisi (stand-by loan), şirket hatası nedeniyle ortaya çıkan nakit sıkıntısının finansmanını karşılamaya yönelik olarak görevli şirketçe sağlanan ve hazine garantisine haiz olmayan tali kredidir

    - kurulan şirket tarafından üretilen mal ve hizmetin fiyatının nasıl belirleneceği, önem taşıyan konulardan biridir. teori ve uygulamada 3 çeşit fiyat modeli vardır:

    a) iç karlılık oranı yöntemi (maliyet+kar)
    b) tavan fiyat yöntemi (price cap)

    c) görevli rekabet fiyatlandırması (yardstick competition)

    2. yap-işlet-devret sözleşmesinin hukuki nitelikleri
    yap-işlet-devret modelinin hukuki niteliğinin ne olduğu, modelin taraflarına ve uygulanış amaçlarına göre değişebilmektedir

    yap-işlet-devret modeli, devletin taraf olduğu projelerde sözkonusu olabildiği gibi, her iki yanı da özel girişim olan uygulamalarda da geçerlidir. diğer yandan modelin, devletin özel bir kişi gibi taraf olduğu uygulamaları da vardır

    bu itibarla modelin hukuki niteliği, modele taraf olanlara ve devletin taraf olduğu uygulamalarda, kamu hizmeti, kamu yararı, kamu üstünlüğü, idari sözleşme gibi kavramlara bağlı olarak değişebilecektir. buna göre; modelin hukuki niteliği üçlü bir ayrım çerçevesinde ortaya konulabilir

    1) yönetimin kamu hukuku ilkeleri çerçevesinde taraf olduğu uygulamalar
    2) yönetimin özel bir kişi gibi taraf olduğu uygulamalar
    3) her iki tarafında özel kişilerden oluştuğu uygulamalar

    yap-işlet-devret’in ne olduğu ve nasıl gerçekleştirileceği 3996 sayılı yasa da bu yasaya dayanılarak çıkarılan bakanlar kurulu kararında ayrıntılı olarak yer almıştır

    2.1 idari sözleşme olması
    bir kamu hizmetinin yürütülmesi için, yönetim ile kişiler arasında yapılan ve özel hukuk sözleşmelerinden farklı olarak yönetime, tek yanlı iradesiyle kullanılabileceği bazı ayrıcalıklar sağlayan sözleşmeler, idari sözleşme olarak tanımlanır. özel kişi ile kamu kurum ya da kuruluşları arasında yapılan yap-işlet-devret sözleşmeleri de idari sözleşme niteliği taşımaktadır

    2.2. şekil serbestisinin bulunması
    sözleşmede şekil denildiğinde, bir sözleşmenin geçerli veya ispat için iradenin açıklanmasında belli bir şekilde (yazılı şekil, resmi şekil vb.) uyulması gerekip gerekmediği anlaşılır

    yap-işlet-devret sözleşmesinin şekle bağlı olup olmadığının tespitinde kendisini oluşturan sözleşmelerin özelliği, ön plana çıkmaktadır. hukukumuzda ne kira ne de istisna sözleşmesi geçerlilik için bir şarta bağlanmıştır. yani bir şekle uymak, sağlık şartı olarak düzenlenmiştir. ancak, hukuk usulü muhakemeleri kanununun 288. maddesinde, şeklin, ispat şekli olarak dikkate alındığı görülmektedir

    2.3. ivazlı olması
    bir sözleşmenin iki tarafa borç yükleyen sözleşme olması,onun ivazlı olduğunu tanımlar. çünkü bu çeşit sözleşmelerde, her iki taraf hem alacaklı hem de borçludur. taraflardan biri en az bir konuda ifa yükümlülüğünde ise, yani borcun kapsamı nitelik olarak dağıtılmış ancak ortadan kaldırılmamışsa, var olan borçların her biri karşı tarafın ivazı olarak değerlendirilir

    yap-işlet-devret sözleşmesi iki tarafa borç yükleyen sözleşmelerden olup, iki tarafta birbirine borçludur. çünkü en azından biri eseri yapacak olan kişinin bunu üretme, diğerinin de bir süre kullandırma yükümlülüğü vardır.

    2.4. şahsa bağlı olup olmaması
    sözleşmenin konusu, eseri üretecek olan müteahhidin (bu kişi kira sözleşmesi itibariyle de alındığında kiracıdır) şahsına bağlı değilse, borcun bizzat müteahhit (kiracı) tarafından yerine getirilmesi gerekir. sözleşmenin müteahhidin (kiracı) devredeceği alt müteahhitler tarafından yerine getirilebilir.

    yid sözleşmesinde kural, her iki taraf içinde kişiye bağlılık bulunmadığı yönündedir. fakat bunun bir veya iki taraf için kişiye bağlı olacağı kararlaştırılabilir.

    c) yap-işlet-devret modelinin taraflari, taraflarin borçlari ve sözleşmeleri

    1. yap-işlet-devret sözleşmesinin tarafları ve tarafların borçları
    yid modelinde, iki taraf vardır, denilebilir. bunlardan ilki kamu kesimi, diğeri ise özel kesimdir. özel kesim, yerli veya yabancı firmalardan oluşur

    yap-işlet-devret modelinde, kamu kesimine taraf olan asıl kuruluş, ortak girişim şirketi (ogş)’dir. fakat kamu kesimine ogş’ler aracılığı ile taraf olan şirket ve kuruluşlar vardır. bunlar ogş sahibi ana şirketler, konsorsiyum bankaları ve bunların ajanları, yedi emin bankası yatırımı güvence altına alan sigorta şirketleri, taşeron firmalar, hukuki ve mali; yerli ve yabancı danışmanlık firmaları ile hukuki müşavirliklerdir

    yatırım ve hizmetler yüklenici durumundaki kişi tarafından yapılacak, işletilecek ve daha sonra yönetime devredilecektir

    iki taraflı sözleşmelerde, tarafların her birine düşen borcun bulunması, sözleşmenin özünde vardır. bu nedenle, bir açıdan müteahhit diğer açıdan kiracı konumundaki kişinin borçlarını sıralayarak, bir açıdan iş sahibi diğer açıdan kiralayan konumundaki kişinin borçlarını görebiliriz. bu sebeple tarafların borçların şöyle sıralanabilir:

    müteahhidin borçları;
    - işi sadakatle yapma borcu
    - özen borcu
    - işi bizzat yapması ve yönetimi altında yapması
    - araç gereç, malzeme sağlama borcu
    - ihbar borcu
    - işe zamanında başlama ve devam borcu
    - eseri devir (teslim) borcu
    - eseri özenle kullanma ve koruma borcu
    - ayıba karşı tekeffül borcu

    iş sahibinin (kiralayanın, kiraya verenin) borçları;
    - öngörülen eserin üretimine olanak sağlayacak şekilde davranma
    - eserin belli bir süre kullanılmasına ya da işletilmesine izin verme borcu
    - ayıba karşı tekeffül borcu
    - zapta karşı tekeffül borcu

    2. yap-işlet-devret modelinin sözleşmeleri
    yukarıda belirtilen taraflar arasındaki ilişkileri düzenlemek için bir çok anlaşma ile yasal bir yapı oluşturulmaya çalışılmıştır

    2.1. ortak girişim şirketi kuruluş sözleşmesi
    bu sözleşme, yerli ve yabancı şirketler arasında yapılır. kamu kesimi yer alacaksa, ilgili kamu temsilcisi de bu sözleşmede yer alır

    2.2. mal ve hizmet satın alma sözleşmesi
    bu sözleşme, ogş ile proje sorumlusu kuruluş tarafından yapılır. bu sözleşme, yap-işlet-devret modelinin özünü oluşturmaktadır. devlet, ogş’nin ürettiği mal ve hizmeti öngörülen fiyattan satın alma güvencesini verir

    2.3. uygulama sözleşmeleri
    ogş ile proje sorumlusu arasında yapılan bir veya birden çok sözleşme ile projenin uygulama esasları, inşaası, işletmesi, bakımı gibi özellikler bir kurala bağlanır

    2.4. kredi sözleşmeleri
    bu sözleşmeler, ogş ile kredi veren yerli/yabancı banka ve diğer kredi kuruluşları arasında yapılır

    2.5. yedek kredi sözleşmeleri
    bu sözleşmeler, ogş ile proje sahibi kamu kuruluşu arasında yapılır. yedek kredi, işin yürütülmesi sırasında herhangi bir nedenle finansman ortaya çıktığında ogş’ye bir fon, bir banka veya bir teşekkül tarafından verilecek kredidir.

    2.6. yed-i emin bankası sözleşmesi
    bu sözleşmeler; ogş ile kredi veren taraflar arasında yapılmaktadır. bu sözleşmenin esası şirket yetkililerinin kredi verenler tarafından izlenilmesine ve bir alacağın zamanında görülebilmesine dayanmaktadır

    2.7. diğer sözleşmeler
    diğer sözleşmeler arasında; ogş ile sigorta şirketleri arasında yapılan sigorta sözleşmelerini, ogş ile müşavir firma, proje sorumlusu kamu kuruluşu ile müşavir firma arasında yapılan müşavirlik sözleşmelerini, ogş ile taşeron firmalar arasında yapılan taşeron sözleşmelerini saymak olanaklıdır

    bu sözleşmelere ek olarak, her bir sözleşmenin içerisinde yer alan ve bazı özel durumlara yönelik güvencelerin tesisini sağlayacak “garanti mektupları” veya “garanti sözleşmeleri” yid modelinin hukuksal yapısı içinde önemli bir yer oluşturur7.

    d. yap-işlet-devret modelinin avantaj ve
    dezavantajlari

    1. yap-işlet-devret modelinin avantajları
    1.1. yeni ve ek finansman kaynakları yaratması
    yap-işlet-devret modeli gerçekleştirilemeyecek projeleri gerçekleştirme olanağı sağlamaktadır.

    7 türkmen derdiyok,” yap-işlet-devret modeli”, yaklaşım dergisi, yıl:1 sayı:9 (eylül1993),s.97
    böylece gereksinim duyulan yabancı sermaye girişi için başvurulan kredi kuruluşlarının ülkeye doğrudan borç vermek yerine, bu modeli seçtiği ileri sürülmektedir

    1.2. ileri teknoloji ve eğitim
    yap-işlet-devret modeli, ileri teknoloji gerektiren yatırımlara yönelik bir modeldir. yabancı yatırımlar aracılığıyla, ülkeye ileri teknoloji girişini sağlar. bu yolla projenin uygulandığı ülke ve bu projede çalışanlar bundan olumlu yönde fayda sağlarlar.

    1.3. etkinlik
    özel kesim hangi projenin gerçekleştirilmesinin daha rasyonel olduğu konusunda daha iyi bir değerlendirme yapabileceği için ekonomi k etkinliğin artırabileceğini savunmaktadır

    1.4. alt yapı yatırımlarındaki kamu payının azaltılması
    model sayesinde, devlet alt yapı yatırımlarının gerçekleştirilmesi konusundaki milli baskıdan uzaklaşacak, bu durum bütçe üzerinde de olumlu etkiler yapacaktır

    1.5. özelleştirme
    yid modeli, geleneksel olarak kamu kesimi eliyle yürütülen birtakım faaliyetlerin özel kesime aktarılması yönünde, önemli bir adım olmaktadır

    1.6. yatırımlar arasında seçimi kolaylaştırma
    devlet, seçmek zorunda olduğu projeleri değerlendirme işini özel girişime devretmekte ve böylece özel sektör, kar maksimizasyonu kriteri ile ekonomik açıdan en uygun projeyi gerçekleştirmektedir

    1.7. bazı yatırımların ekonomiye kazandırılması
    model, yarım kalmış yatırımların tamamlanmasına veya demode tesislerin yenilenmesine yönelik olarak da uygulanabileceği için, bu tür yatırımların ekonomiye kazandırılması olanaklı olacaktır

    1.8. istihdam artışı
    her ne kadar yabancı yatırımcılar, kendi çalışanlarını yanında getirse de, yerli çalışanlara da iş bulma olanağı fazladır.

    1.9. yatırımların kısa sürede bitirilmesi
    yatırımcının, kendisinin işletileceği ve kar elde edeceği yatırımı kısa sürede bitireceği doğaldır

    1.10. iç tasarrufların arttırılması
    kamuoyu, bu model karşısında bilgilendirildikçe yerli iştirakçilerde yabancı yatırımcılara destek olacaktır. böylece iç tasarrufların arttırılması sağlanacaktır

    1.11. uluslar arası ilişkilerde avantaj sağlanması
    model, büyük çaplı projelerin yerli ve yabancı şirketlerden oluşan konsorsiyumlar aracılığıyla gerçekleştirilmesi şeklinde işlediğinde görev için seçilecek yabancı firmaların kökeni de dikkate alınarak yapılacak değerlendirmeler,uluslar arası ilişkilerde çeşitli avantajlar sağlayabilir8.

    2. yap-işlet-devret modelinin dezavantajları
    2.1. pahalı yatırımların teşviki

    yid modeli konusunda yatırım yapan firma kar güvencesini talep edip, yatırım maliyetini yükseltip pahalı hale getirebilir. böylece toplam maliyetin daha da artması durumu ortaya çıkmaktadır.

    2.2. kamu yatırımları arasındaki seçimlerde çarpıklaşma ihtimali
    kamu kesiminin yid modeli içerisinde sunacağı projeler için işin niteliği gereği, karlı projeler olmak zorundadır.

    oysa kamu kesiminin üstlendiği görevlere bağlı olarak gerçekleştireceği yatırımların önemli bir bölümünde karlılık yoktur ya da ikinci plandadır9.

    2.3. gelecek yılların iktisat politikalarının ipotek altına
    alınması

    yid modelinde, borç yükünün ilk yıllardaki ağırlığının hafiflemesine karşın, iç ve dış borçlanmanın yarattığı bu borç yükünün gelecek yıllarda ölçüsüzce artması, üstelik gelecek hükümetlerin hareket olanaklarının sınırlanması ortaya çıkmaktadır

    2.4. karmaşık ve uzun bir süreç istemesi
    model, oldukça karmaşık bir yapıdadır. çok sayıda tarafın, çok sayıda ve çeşitli belgeler üzerinde anlaşmaya varmaları gerekmektedir

    2.5. siyasi ve ekonomik istikrara karşı duyarlılık
    yapılacak yatırımın çok büyük tutarlara ulaşması, geri dönüşün uzun bir zaman alacak olması ve sözleşmede karşı tarafın kamu yönetiminde olması gibi nedenlerle, yabancı sermaye yatırım yapmak için siyasi ve ekonomik istikrar konusunda büyük duyarlılık gösterir

    ii. bölüm
    yap-işlet-devret modelinde vergilendirme

    a) yap-işlet-devret sözleşmesinde taraflarin çeşitli vergiler itibariyle durumlari

    1. gelir vergisi ve kurumlar vergisi
    gelir üzerinden alınan vergiler, geliri elde eden kişinin vergi karşısındaki hukuki durumuna göre gelir ve kurumlar vergisi olmak üzere, iki adettir. bu nedenle, yid sözleşmesinde tarafların durumunun bu iki vergi açısından ayrı ayrı ortaya konulması beklenilebilir. ancak mükellefleri açısından farklılık taşıyan bu vergilerin yid sözleşmesi karşısındaki durumu, ayrı değerlendirmeyi gerektirecek bir özellik taşımamaktadır. bu nedenle açıklamalar, hem gelir hem kurumlar vergisini kapsayacak şekilde yapılacaktır

    a) kiracının (müteahhit, devreden, üreten) durumu
    yid sözleşmesinde, kiracı durumunda olan kişi kiralayana ait birşeyi de üretimde kullanarak, eser yapan ve üreten ve bunu belli bir süre zilyetliği altında tutan kişidir

    kiracı, faaliyetini gerçek usulde vergilendiren iktisadi işletme çerçevesinde sağlıyorsa:
    gelir üzerinden alınan vergiler açısından gerçek usulde vergilendirilen iktisadi işletme denildiğinde,bilanço ve işletme hesabı esasına göre defter tutarı zirai ve ticari kazanç sahipleri (kurumlar dahil) ile gerçek usulde vergilendirilen serbest meslek kazanç sahiplerinin anlaşılması gerekir.

    yid sözleşmesinde taraf olan kiracı, işletme süresinin sonuna kadar eser için yatırdığı sermayeyi geri aldıktan sonra belli bir nema sağlar.

    eserden üretenin sağladığı kazanç, eser için yapılan harcamalar ile eserin işletmeye alındığında gerçekleşen hasılatlar arasındaki, hasılat lehine olan fark olacaktır.

    yid sözleşmesinde üretilen eser için kiracı tarafından yapılan harcamaların nasıl gider kaydedileceği, faaliyetten elde edilen safi kazancın tespiti açısından önemlidir. bu nedenle, yid sözleşmelerinde özel maliyet bedeli müesssesinin uygulanması ve kiracının durumunun buna göre belirlenmesi gerektiği konusunda görüş birliği bulunmaktadır

    yid sözleşmesine göre, üretilecek eserin niteliğinin vuk. nunda belirtilen gayrimenkul uyumluluğu tespit edilmelidir

    özel maliyet bedeli uygulanması sebebiyle geçerli olan gayrimenkul kavramının vuk’nun 269. ve m.k.’nnun 632. maddesi ile birlikte ele alındığında şu unsurları içerecek şekilde ortaya konulabilir

    - arazi
    - tapu sicilinde bağımsız ve sürekli olarak ayrıca kaydedilen haklar
    - madenler
    - gayrimenkullein mütemmimcüzüleri ve ayrıntıları
    - tesisat ve makinalar
    - gemiler ve diğer taşıtlar
    - gayrimaddi haklar

    yukarıda belirtilen unsurların yid sözleşmesine konu olması durumunda, kiracı (üreten) tarafından yapılan harcamalar,vuk’nun 327.maddesi (özel maliyet bedeli) çerçevesinde itfa edilebilecektir. bunların dışında kalıp da yid sözleşmesine konu olan eserler için yapılan harcamaların doğrudan gider kaydedilebileceği, dolayısıyla özel maliyet bedeline bağlı olma zorunluluğun olmadığı söylenebilir

    doğrudan gider yazılan harcamalar; eserin normal kullanma süresi içinde fonksiyonunu devam ettirebilmesi için yapılması gereken olağan harcamalardır.

    bu çeşit harcamalar, bakım,onarım ve temizleme amacıyla yapılan, eserin iktisadi değerini devamlı olarak artırmayan harcamalardır

    aktifleştirilecek gider yazılacak harcamalar ise; iktisadi bir işletmede kullanılan eserin iktisadi önemini devamlı olarak artırmak amacıyla, kiracı tarafından yapılan harcamalardır. eserin iktisadi değerini devamlı artıracak harcamalara, bir binaya asma kat veya oda eklenmesi, kat kaloriferi yerleştirilmesi, motorlu araçların motorunun ya da kasasının değiştirilmesi örnek olarak verilebilir

    o halde, faydası gelecek yıllara sarkabilecek durumda olan harcamalar bir yılda (doğrudan) indirilecek harcamalar karakterinde olmayacaktır. bunların harcamaların yapıldığı yıl aktifte, özel maliyet bedeli şeklinde gösterilmesi ve iktisadi değerin ömrü de göz önünde tutularak gelecek yıllara ait olan kısmı, gelecek yıllar gideri olarak dikkate alınmalıdır

    kiracının faaliyetini sürdürmek için yaptırdığı tesisatla ilgili giderlerde, özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilir

    özel maliyet bedellerinin itfası, kira süresine göre eşit yüzdelerde uygulanır. kira süresi belli değilse, itfa süresi 5 yıl olarak onaylanır

    vuk’na göre uzun süreli kiralamalarda, sözleşme süresinde yenilenmesi gereken kıymetler kira süresine göre belli değil, genel usullere göre itfa edilecektir

    özel maliyet bedeline konu olan şey, üzerinde kullanım hakkı sona erdiğinde özel maliyet bedelinin aktiften çıkış kaydının yapılması gerekir. bu ise, özel maliyet bedeline alacak ve birikmiş amortismanlar hesabına borç kaydedilerek yapılır

    eğer eser vuk’na göre gayrimenkul ya da gayrimenkul gibi onaylanılan şeylerin dışında kalıyorsa, eser özel maliyet bedeline bağlı tutulmaz

    - eğer kiracı faaliyetini götürü usulde ya da işletme dışında sürdürüyorsa:

    eseri üreten kiracının, götürü usulde vergilendirilen bir ticari zirai veya mesleki kazanç sahibi ya da iktisadi işletme dışında biri olması,yid sözleşmesi açısından önem taşımaz. başka bir deyişle, yid sözleşmesi, yukarıda belirtilenlerin durumlarını vergi açısından etkilemez ve bu bakımdan nötrdür.

    b) kiralayanın (iş sahibi, devralan, ürettiren) durumu
    eserin devredilmesinin gelir unsurları itibariyle hangisine girdiğinin tespiti, eserin oluşumunda kiralayan tarafından sağlanan ve kiracı tarafından üretime konu olduktan sonra, üretilen şeyin iktisadi işletmeye kayıtlı olup olmamasına göre ayrı ayrı değerlendirilmelidir

    yid sözleşmesine göre, üretilen şeye yeni biçim ya da fayda özelliği kazandırılması esastır. biçim ya da fayda özelliği kazandırılmadan önceki şeyin iktisadi bir işletmeye dahil olması halinde, devir sonucu elde edilen kira şeklindeki gelir kayıtlı bulunulan işletmenin durumuna göre ticari veya zirai faaliyet kapsamında değerlendirileceğinden ticari zirai ya da kurum kazancı olarak sayılacaktır.

    yid sözleşmesine uygun olarak üretilen şey, istisna aletinin özelliğine bakılarak, karşı taraf için, şu şartlar altında elde edilmiş sayılır:

    - işin yapılmış olması
    - yapılan işin teslim edilmiş olması
    - yapılan işin onaylanmış olması

    üretilen eser, kiralayanın özel mal varlığında ve gvk’nun 70.maddesinde belirtilen mal ve haklardan biri ise, devredildiğinde gayrimenkul sermaye iradı ortaya çıkar. gayrimenkul sermaye iratlarında elde etme, geçmiş yıllara ait olarak nakten veya aynen tahsil esanslarını içerir

    gayrimenkul sermaye iradının vergilendirilmesi için, kira bedelinin bilinmesi gerekir. yid sözleşmesinde nakdi kira değil, ayni bir kira ödemesi söz konusudur. devredilen şeyin değerinin tespiti ise, emsal bedeli yöntemine göre yapılmaktadır10.

    2. katma değer vergisi
    kdv, ülkemizde uygulanmasına 1985 yılında başlanmış olan ve harcamalar üzerinden alınan temel bir vergidir türkiye'de yapılan şu işlemler katma değer vergisinin konusunu oluşturur:

    • ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
    • her türlü mal ve hizmet ithalatı,
    • diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler,
    • posta, telefon, telgraf, teleks, ve bunlara benzer hizmetler ile radyo ve televizyon hizmetleri,

    • spor-toto oynanması, piyango tertiplenmesi, at yarışları ve müşterek bahis ve talih oyunları tertiplenmesi, oynanması,

    • profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar yarışlar tertiplenmesi, gösterilmesi,

    • müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışlar,
    • boru hattı ile ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınmaları,

    • gelir vergisi kanunu’nun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri,
    • genel ve katma bütçeli idarelere, il öze! idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veya bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri,

    • rekabet eşitsizliğini gidermek maksadıyla isteğe bağlı mükellefiyetler suretiyle vergilendirilecek teslim ve hizmetler.

    boru hattı ile yapılan taşımalar ticari çerçevede yapılmış hizmet ifası olarak vergiye tabi olmakla birlikte boru hattı ile yapılan yabancı hanı petrol, gaz ve bunların taşınması hizmetleri kdvk'nun 17/4-j bendi ile istisna kapsamına alınmıştır.

    imtiyazlı şirketin alıcı olarak dövizle yaptığı işlemlerde vergiyi doğuran olay tarihinden sonra oluşan kur farkları kdvk'nun 20,26, ve 24/c maddeleri uyarınca matraha dahildir. imtiyazlı şirketlerin kendi ürettikleri mal ve hizmetleri döviz cinsinden satmaları halinde de vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra meydana gelen kur farkları da aynı hukuki çerçevede kdv ye tabidir.

    pilot şirket giderlerinin görevli şirkete naklinde (projede çalışan personel giderleri dahil) düzenlenen fatura bedelleri üzerinden katma değer vergisinin hesaplanacağı tabiidir (kdv md. 1,8,10,20,/1,2), pilot şirket tarafından proje ile ilgili yararlanılan hizmet ve teslim sırasında kdv indirildiğinden görevli şirkete yapılacak nakil sırasında kdv'nin hesaplanması yasal zorunluluktur.

    projede çalışan personel ücretleri kdv'nin i. maddesi gereğince kdv'ye tabi olmamakla birlikte görevli şirkete gider nakli sırasında pilot şirket tarafından görevli şirkete hizmet verildiğinden projede çalışan personele ait ücretler de kdv matrahına dahil olacaktır. çünkü işlem hizmet ifası kapsamında olup pilot şirket tarafından görevli şirkete hizmet verilmektedir. bu durumda proje maliyetine yüklenen personel giderleri matrah tanımının yapıldığı kdv'nin 20/2 maddesi uyarınca kdv matrahına dahildir (kdvk md. 4,8,10,20/1,2).

    bu çerçevede yid projelerinde görevli şirket kurulana kadar pilot şirket tarafından yapılan harcamaların görevli şirkete naklinde kvk'nın 17. maddesi kapsamında kar aranmaması ve kvk 33 seri nolu genel tebliği uyarınca gider naklinin f- gerçekleştirilmesi, nakledilen bedelinde ayrıca kdv ne tabi tutulması gerekir. diğer taraftan ihalenin alınamaması durumunda yüklenen giderler dönem gideri mahiyeti olup doğrudan sonuç hesaplarına intikal ettirilmelidir.
    konsorsiyum olarak girilen ihalelerde konsorsiyum üyelerinin alınamayan ihale
    ile ilgili giderler konusunda hesaplaşmalarında da fiili giderlerin dağıtımı yeterli
    görülmeli ve bu tür dağıtımlarda da kar aranmamalıdır.

    yap işlet devret modeline tabi işletmeler içinde yukarıda sayılan teslim ve hizmetler katma değer vergisinin konusunu oluşturur, farklılık yaratan kısımlar daha önceki istisnalar kısmında anlatıldığından burada daha fazla üzerinde durulmayacaktır. ayrıca tesisin devredilmesi durumunda katma değer vergisinin değerlendirilmesi daha sonraki konu içerisinde ayrıca ele alınacaktır.

    dvk'unda sayılan yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek kağıtlar damga vergisine tabidir.(dvk 1.md.)

    damga vergisinin mükellefi bu kağıtları imza edenlerdir.
    94// 5907 sayılı bakanlar kurulu karan'nın 41. maddesinin ikinci fıkrasında bir kısım işlemler ve bu işlemler nedeniyle düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçtan istisna edilmiştir.

    ancak 27.12.1998 tarihli 4 seri numaralı tebliğdeki düzenlemeler ile yap işlet devret modeline göre yapılan yatırımlarla ilgili istisnaya ilişkin 5907 sayılı bkk'nın 41. maddesinde hüküm yer aldığından, bu model kapsamında yapılan yatınmlar 3505 sayılı kanunun geçici 2. maddesi uygulaması ile ilgili tebliğ kapsamından çıkarılmıştır.

    bakanlar kurulu kararı'nın 41. maddesinin ikinci fıkrasının "a" bendinde isteklilerin idareye verecekleri geçici teminat mektuplarından sadece görevlendirilen şirketin verdiği geçici teminat mektubu istisna kapsamında sayılmıştır. ihaleye katılmak için geçici teminat mektubu düzenlettirilerek idareye verilmektedir.

    bent hükmü dikkate alındığında ihaleye katılan tüm firmaların verdiği geçici teminat mektuplarının vergilendirilmesi, ihaleyi kazanan firmanın ödemiş olduğu damga vergisini sonradan talep etmesi şeklinde bir sonuç çıkmaktadır.

    îhalelerin kazanılmamış olması durumunda ancak geçici teminat mektupları ve bunlara ilişkin işlemler için sağlanan istisnalar geri alınamayacaktır.

    yap işlet devret projesine ilişkin kurulacak görevli şirket kuruluş sermayeleri 3996 sayılı kanun ve 94/5907 sayılı bkk ve 2 seri no21u tebliğ kapsamında görülmemiştir.

    yap işlet devret yatırımlarına ilişkin istisna uygulamasının 4 seri no'lu tebliğ ile 3505 sayılı kanunla getirilen istisna kapsamından çıkarılıp uygulamayı sadece 94/5907 sayılı bkk lafzına bırakması uygulamada sorunlar yaratabileceğini düşündürmektedir.

    ortaklar arası işlemlerde ise 5907 sayılı bkk'nın 41. maddesi uyarınca damga vergisi istisnası kapsamında sayılmamıştır. ortaklar arası hisse devirleri nedeniyle ana sözleşme değişiklikleri dvk'nın 14. maddesi uyarınca asıl nispetin î/4 ü oranında damga vergisine tabidir. buna göre payını devreden ortağın sermaye tutarına isabet eden verginin 1/4 'ünün hesaplanıp ilgili vergi dairesine yatırılması gerekmektedir.

    3. emlak vergisi
    emlak vergisinin konusunu türkiye sınırlan içinde bulunan binalar ve arsalar oluşturmaktadır emlak vergisi!985 yılından bu yana belediyelere ödenmektedir. dört yılda bir beyan edilen, arsa birim fiyatları ile binaların cinslerine göre belirlenen metrekare birim maliyet bedelleri toplamı üzerinden hesaplanmakta meskenlerde binde 1, diğerlerinde binde 2, arsalar için binde 3 oranına göre, her yıl iki taksitte ödenmektedir.

    emlak vergisi uygulaması yid modeli ile yapılan tesislerde; tesisin kabulünün idare tarafından yapılmasına kadar geçen süredeki mükellefiyet ve tesisin kabulünden sonra işletme süresindeki mükellefiyet olmak üzere ikili durum arz eder.

    1. inşaat dönemi
    3096 ve 3996 sayılı kanunlar çerçevesinde yapılan tesislerin inşaat bitiminde idare tarafından kabulü gerekmektedir. çünkü tesisler idare tarafından onaylanmış projelere göre yapılmakta ve görevli şirket tarafından idareye iş programı verilmektedir. şirket tarafından yapılan iş geçici kabule tabi bulunmakta olup, inşaat ve montajın bitmesini müteakiben geçici kabul için kabul heyetini davet etmekle yükümlüdür. inşaat, geçici kabul tutanağının imzalandığı tarihte bitmiş sayılır. inşaatın bittiği tarihe kadar emlak vergisi mükellefiyeti idareye aittir.

    2.işletme dönemi
    yid uygulamasında yüklenici tarafından tesisin işletme süresi boyunca kullanımı ve yararlanma (intifa) hakkı yüklenicide bulunmaktadır. intifa hakkı tapu siciline kayıt ile olur.

    tesisin maliki intifa hakkının yüklenici tarafından kullanıldığı süre içerisinde sadece kuru mülkiyetin sahibidir. emlak vergisi kanunu'nun 3. maddesine göre intifa hakkı sahibi verginin mükellefidir. bu modelde de tesisten işletici yaralanmaktadır.

    medeni kanun'un 737. maddesi uyarınca intifa hakkı sahibi intifa edilen şeyin muhafaza masrafları ile işletme masraflarını ve vergisini ödemekle yükümlüdür. yid modeli çerçevesinde yapılan yatırımlarda da işletme döneminde mükellef intifa hakkından yararlanan yüklenicidir.

    arazi vergisi açısından mükellef arazinin malikidir (evk md. 1 3).

    3. işletme hakkı devirleri:
    işletme hakkı devirlerinde imtiyaz sözleşmelerinde mülkiyete ait emlak vergileri, harç ve resimlerin ilgili idareye ait olduğu süresi içinde görevli şirket tarafından yatırılıp belge karşılığı bedelinin idareden alınacağı hükmü yer almaktadır.

    b) yap işlet devret projelerine sağlanan teşvikler

    1998 yılı yıllık yatırım programları hedefleri ile ilgili olarak yayımlanan 98/10755 sayılı bkk’nda (85) yatırımlarda devlet yardımlarında elektrik enerjisi üretimi yatırımları yap-işlet-devret modeli çerçevesinde yapılacak yatırımlarda özel önem taşıyan sektörler arasında sayılmıştır

    teşvik belgesi alınmış olmak şartıyla yatırımlara sağlanacak destek unsurları şunlardır:

    - gümrük vergisi ve toplu konut istisnası
    - ithalde kdv istisnası
    - yerli makine ve teçhizatta kdv desteği
    - vergi,resim ve harç istisnası
    - enerji desteği
    - arsa tesisi
    - dama vergisi ve harç istisnası
    - banka ve sigorta muameleleri vergisi istisnaları

    c) yid modelinde imtiyaz sözleşmesinin sona ermesinin vergi kanunlari açisindan sonuçlari

    kamu hizmeti imtiyaz sözleşmeleri sözleşme süresinin dolması, sözleşmenin idare tarafından fesh edilmesi, sözleşmenin mahkeme karan ile fesh edilmesi veya görevli şirketin görevi devri gibi durumlarda sona erebilir.
    bu durumlara paralel olarak kamu hizmetini yürüten imtiyazlı şirketin görevi son bulmakta, hizmet ya kamu tarafından yürütülmekte ya da devirde olduğu gibi idare başka bir şirket ile imtiyaz sözleşmesi imzalamakta ve eski şirketin görevi son bulmaktadır.

    1. tesis devrinin katma değer vergisi açısından değerlendirilmesi
    kdvk'nun 1/1 maddesi uyarınca ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabidir. aynı kanunun 2. maddesi uyarınca teslim bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce alıcıya ya da onun adına hareket edenlere devredilmesidir.

    teslim işlemlerinde matrah kdvk'nun 20/1 maddesi uyarınca bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir. bedel, malı teslim alan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alman veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade eder.

    burada doğal olarak, model uygulamalarının özünün, tesisleri devreden tarafın, tesislerin maliki olmadığı tezi ileri sürülebilir. oysa tesislerin zilyedi devreden taraftır ve tesislerin meydana getirilmesi sırasında indirim konusu yapılan kdv'ler, devredence indirim konusu yapmıştır. bu çerçevede sözleşme süresinin bitimine kadar da tesislerin malikinin devreden taraf olduğunun kabulü doğru olacaktır.

    imtiyazlı şirket tarafından yapılan tesis ticari bir organizasyon içinde bir kurumun aktifinde kayıtlıdır. bu tesis sözleşmenin hitamında veya daha önce idareye devredildiğinde tesis ticari işletmenin aktifinden idareye geçmektedir. bu durumda tesisin devri satışı (teslim) ifade etmektedir.

    kurumlar vergisi kanunu açısından imtiyaz konusu tesisin devri sırasında vergiye tabi kazanç ortaya çıkmamaktadır kazanç çıkmaması vuk'un 325. maddesinde belirtilen itfa uygulamasının gereğidir. zira bu kazançlar işletme süresi boyunca elde edilip vergilendirilmiştir. ancak kdvk açısından devir işlemi verginin konusuna girmektedir.

    matrah olarak tesiste yer alan her bir iktisadi kıymetin kendi değerleme ölçüleri içerisinde değerlenmesi, kendi ölçüleri ile değerlenemeyen iktisadi kıymetler için vuk'un 289. maddesinin uygulanarak devre konu tesis için kdv matrahının oluşturulması gerekir.

    3096 ve 3996 sayılı kanun uygulamalarına ilişkin kdv için bir istisna bulunmamakla birlikte 4046 sayılı özelleştirme kanunu kapsamında tapılan tesis devir ve kiralamalarında kdvk'nun geçici 12. maddesi uyarınca istisna tanınmıştır.

    2. devir nedeniyle idarenin isteği üzerine yapılan tamir bakım giderleri
    tesisin her türlü borç ve taahhütten arındırılmış olarak işler vaziyette idareye devir işlemleri ile devir kurulu tarafından belirlenen tamir ve bakım işlemlerinin yapılması sözleşme gereğidir. bu yüzden yapılan tamir bakım giderlerinin imtiyazlı şirket tarafından kdv'nun 13. ve bu maddenin atıfta bulunduğu gvk'nun 40/1 maddesi uyarınca gider yazılması gerekir. idare tarafından istendiği halde şirket tarafından yapılmayan tamir bakım giderleri ve yenilenen iktisadi kıymetlerin idare tarafından şirket nam ve hesabına alınması ya da yaptırılması durumunda da yapılan giderler gvk'nun 40/3. maddesi uyarınca şirket tarafından gider kaydedilecektir.

    3. tesisin devri nedeniyle işletme malzemesi yedek parça ve benzeri kıymetlerin idareye devri
    idareye devri zorunlu olmamakla beraber sözleşme gereği idarenin talebi ile stok olarak idareye devredilen malzeme ve yedek parçaların bedellerinin hasılat hesaplarına intikal ettirilmesi gerekir.

    bu işlem aynı zamanda kdvk'nun 1. maddesi uyarınca verginin konusuna girmektedir. matrah kdvk'nun 20/1 maddesi uyarınca teslim bedelidir.

    4. devirde damga vergisi ve harç istisnası
    3996 sayılı kanunun 12. maddesinde yer alan damga vergisi ve harç istisnası uygulamasının kapsamının belirlendiği 5907 sayılı bakanlar kurulu kararının 41. maddesinin 2. fıkrasının (e) bendi uyarınca yatırımın tamamlanmasını takiben idare ile görevli şirket arasındaki işletme ve bu dönem sonundaki devir uygulaması ile ilgili işlemler ve bu işlemler nedeniyle düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçtan istisnadır.

    5. tesisin devri
    imtiyazlı şirketlerin tesisi ilgili idareye devri işlemi kurumlar vergisi kanununda düzenlenen şirket devrinden farklı bir işlemdir. imtiyazlı şirketler tesisin devri ile son bulabileceği gibi imtiyaz konusunun dışında bir faaliyette gösterebilir, kurumlar vergisi kanununun 37. maddesinde düzenlenen devirde kanuni merkezi veya iş merkezi türkiye'de bulunan bir kurumun infisah ederek kül halinde birleştirilen kuruma devredilmesi ve devralan kurumunda değerleri aynen bilançosuna geçirmesini ifade etmektedir.

    imtiyazlı şirketlerde ise gerek sözleşme süresi sonunda gerekse fesih vb. durumlarda sözleşme süresinden önce yapılan devirlerden kastedilen imtiyaza konu kamu hizmetinin yürütüldüğü tesistir. görüleceği üzere imtiyazlı şirket değil. tesis idareye devredilmektedir. tesisin idareye devrinde kazanç hesaplanması söz konusu değildir. tesisin mülkiyeti kamu kuruluşlarına ait olup tesisin yapılması, işletilmesi ve devri konusundaki yükümlülükler imtiyazlı şirkete aittir. sözleşme süresinde devredilen tesiste devir tarihi itibari ile amorti edilmemiş kıymetlerden kalan amortisman tutarlarının tamamı vuk 328. maddesi uyarınca kar zarar hesaplamasında dikkate alınacaktır.

    ister süre bitiminde devredilsin ister fesih vb. nedenlerle süresinden önce devredilsin amortismana tabi iktisadi kıymetlerden amorti edilmeyen kısım kalmışsa bu kısmın doğrudan gider yazılması gerekir.
    devir tarihinden önceki bir yıl içinde tesiste mevcut teçhizat vb. sistemlerden ekonomik ömrünü doldurmuş olanların yenisi ile değiştirilmesi idare tarafından talep edilebilmektedir. devir nedeniyle böyle bir yenilemede yenilenen iktisadi kıymetin maliyet bedeli doğrudan gider yazılacaktır.

    devir öncesi idareye ait personelin eğitim giderleri tesisi devralacak kuruluş tarafından da ödenebilmektedir. bu durumda görevli şirketin eğitim giderlerini kvk'nun 13. gvk'nun 40/1 maddeleri uyarınca gider kaydı kanunen mümkün değildir.

    tesise ait borçlar devir öncesi ödenir ve borçların ödenmesi sebebiyle katlanılan finansman maliyetleri de gvk'nun 40/1 gereği gider kaydedilir.

    tesisin devri nedeniyle işten çıkarılan personele ödenen ihbar ve kıdem tazminatları gider kaydedilebilir. idarenin devraldığı personele ait kıdem tazminatları sözleşme gereği idareye ödenmektedir. bu durum iş hukuku açısından tartışmalı bir durum yaratır, işverenin değiştiği bir durumda kıdem tazminatı yeni işverene değil personele yapması gerekir ve imtiyazlı şirketin devrettiği personelin kıdem tazminatlarım gider kaydetmesi gerekir.

    tesisin devrinde birikmiş amortismanların idareye nakit olarak devri imtiyaz sözleşmesi ile öngörüldüğü takdirde nakit olarak devredilen tutarın şirket tarafından gider kaydedilmesi gerekir.

    sonuç
    yid modeli alt yapı yatırımlarının belli ölçülerde özel kesim tarafından gerçekleştirilmesine yönelik bir modeldir. bu modelle kamunun finansman yükü azalırken aynı zamanda verimliliğinde arttırılmasına çalışılmaktadır. eğer şu anda veya ileri ki bir zamanda tümüyle özel sektöre bırakılabilecek alanlarda bu model uygulanırsa, o sektörün rekabete girmesi ve özel kesime açılması güçleşebilir. çünkü piyasada imtiyaza sahip olan özel şirket diğer şirketlerin piyasada yer almalarına yani rekabete izin vermeme gibi yollan deneyebilecektir. dolayısıyla rekabet bozulacaktır. örnek olarak maden işletmeleri fabrika vb tesisler, yeraltı ve yerüstü parklar verilebilir. süre sonunda da devlete devir söz konusu olduğundan özel sektöre açılabilecek bir sektörde devletleştirme yapılmış olacaktır. bu nedenle kısa veya orta vadede özelleştirilebilecek yatırım ve hizmetler yid kapsamından çıkartılmalıdır.85

    yasa gereği projeler için devlet planlama teşkilatı'nın olumlu görüşünü almak şarttır. buna göre her bakanlığın yid modeli ile yaptıracağı projelerin bir programı olmalı ve bu projeler için "ihale dokümanları" hazırlanmalıdır. her proje için yeni baştan sözleşme şartname yazılması yerine yalnızca özel şartlar varsa onlara yer verilmelidir.

    projeler için iyi yarışma koşullan sağlanmalı (duyuru, önseçim ve ihale ) proje için yeterliği belirlenmiş uygun sayıdaki firmalar arasında en uygun sayıdaki firmalar arasında en uygun teklif sahibi ile görüşmelere başlanmalıdır. aksi halde projelerin pahalı olması durumu ortaya çıkar.

    diğer bir sorun ise mevzuat farklılıklarından kaynaklanmaktadır; farklı konularda farklı kanunların uygulanması, genel bir yid modelinin gelişmesini engellemektedir. ancak birlik ve tutarlılık içinde sektörel farklılıkların dikkate alındığı düzenlemenin yapılmasının gereği vardır.

    enerji sektörü uygulamasına yönelik mevzuatta öngörülen model ile 3996 sayılı kanun çerçevesinde getirilen model arasında önemli farklılıklar vardır.

    yüksek tahkim yasasının yürürlüğe girmesinden önce kamu hizmetleriyle ilgili imtiyaz şartlaşma ve sözleşmelerine göre başlatılan proje ve işler, tabi olduktan usul ve esaslara göre sonuçlandırılacak. ancak kesinleşmiş yargı kararlarıyla iptal edilenler hariç, daha önce başlatılan proje ve işlerde de kanunun yürürlüğe girmesinden itibaren 1 ay içinde ilgililerin başvurusu üzerine, bakanlar kurulu uyuşmazlığın tahkim yoluyla çözülmesine karar verebilecek.

    bakanlar kurulu, görevli veya sermaye şirketinin, yasanın yayım tarihinden itibaren 1 ay içinde müracaatı halinde elektrik üretimi, dağıtımı ve ticareti ile ilgili proje ve işler ile otoyol yapımı, bakımı ve işletmesi ile ilgili işlerde, sözleşmelere ilişkin olarak verilen hakem kararlarının temyizinin yargıtay'da, tenfizinin ise asliye hukuk mahkemelerince görülmesine karar verebilecek.

    yabancılık unsuru taşıyan sözleşmelerde, bunlardan doğan uyuşmazlıkların, türkiye'de veya yabancı bir ülkede toplanarak, türk hukukuna ya da yabancı hukuka göre karar verecek hakem veya hakem kurulunda çözülmesi kabul edilebilecektir. uyuşmazlıklar, kendi tahkim usulü bulunan milletlerarası tahkim kuruluşlarına da götürülebilecektir.

    tahkim yoluyla çözülecek uyuşmazlıklar, uygulanması istenilen tahkim kuralları, tahkim yeri, hakem ya da hakem kurulunun seçimi ve sayısı, nitelikleri, hakem kurulunun yetkisi, yargılama usulü, yargılamada kullanılacak dil, bilirkişi seçimi uyuşmazlığın diğer tarafa ne şekilde bildirileceği, hakem kurulunun delil toplama yetkisi ve usulü, hakem ücreti, yargılama giderleri, vekalet ücreti ve benzeri konular tahkim şartı veya sözleşmesinde ayrıntılı olarak düzenlenecektir.

    kamu hizmeti niteliği açısından konuya bakıldığında ise;
    imtiyaz, kamu hizmetinin özel kesim eli ile gördürülmesi durumunda söz konusu olmaktadır. anayasa mahkemesi 3996 sayılı kanuna ilişkin iptal kararında ve tek'nun özelleştirilmesine dair 3974 sayılı kanuna ilişkin iptal kararında "konusu kamu hizmetinin kurulmasını ve/veya işletilmesini bir özel kişiye devretmek olan sözleşmeler kamu hizmeti imtiyaz sözleşmeleri olarak tanımlanmaktadır." demiştir.

    yid sözleşmelerinin konusu kamu hizmeti olarak nitelendirildiğinde bu sözleşmeler imtiyaz sözleşmesi kabul edilir ve konu kamu hizmeti kavramında düğümlenir. bu nedenle ancak bir takım hizmetlerin kamu hizmeti olma ve devlet tarafından gerçekleştirilme zorunluluğu kaldırıldığında imtiyaz sorunu da kendiliğinden ortadan kalkacaktır.

    özel kişilerin kamu hizmeti alanında faaliyette bulunmaya başlamaları ve öte yandan idarenin özel hukuk rejimine bağlı olarak yürüttüğü faaliyetlerin çeşitlenmesi nedeniyle kamu hizmeti kavramında da değişiklikler olmuştur.

    kamu hizmetinin kesin bir tanımını yapmak mümkün olmamakla beraber, kamu hizmetinin niteliği hususunda önemli olan yasama organının idaresinin ön planda olmasıdır. öğretide herhangi bir sosyal faaliyetin her zaman kamu hizmetine dönüştürülebileceği kabul edilmekte ve bu sebeple kamu hizmetinin hukuki bir kategori değil siyasi bir karar olduğu belirtilmektedir.

    1982 anayasasının devletleştirme ile ilgili 47. maddesi de bu görüşü doğrular niteliktedir. bu maddeye göre "kamu hizmeti niteliği taşıyan özel teşebbüsler kamu yararının zorunlu kıldığı hallerde devletleştirilebilir."denilmektedir.

    kamu hizmeti konusunda kamu hizmetinin ne olduğundan ziyade kamu hizmetinin kim tarafından görüleceği ve kamu hizmetinin bedeli olup olmadığı, varsa nasıl tespit edileceği önem taşımaktadır.

    anayasa mahkemesi kamu hizmeti imtiyazım, kamu hizmetinin özel kişilere gördürülmesinin tek yolu olarak görmekle birlikte, idare hukuku alanında yaşanan çağdaş gelişmelere bakıldığında kamu hizmetinin özel kişilere gördürülmesinde değişik sözleşme türleri uygulanabilmektedir.

    devlet tarafından yürütülecek kamu hizmetlerinin tanımının tam anlamı ile belirlenmesi gerekir.
    bunun yanında hangi hizmetlerin mutlaka devlet eliyle görüleceği, hangilerinin hem devlet hem özel sektör eli ile görüleceği hangilerinin özel kesime bırakılabileceği konusunda sektörel bazda temel tercihlerin ortaya konulması ,bu tercihler doğrultusunda kamusal hizmetlerin özel kişiler eliyle gördürülmesinin usul ve esaslarının belirlenmesi gerekir. yani devletin rolünün yeniden tanımlanması gerekmektedir.

    projeler çok farklı kurumlan ilgilendirdiğinden ve her kurumda ayrı ayrı incelemeye tabi tutulduğundan dolayı süre uzamaktadır. yid modelinin uygulanabilmesi için ise ilgili idare, hazine, yüksek planlama kurulu, diğer kamu kurumlan, kredi kuruluşları, bankalar gibi çok sayıda kişi ve kurumu kapsayan tarafların yine çok ve çeşitli belge üzerinde incelemelerde bulunup anlaşmaya varmaları gerekmektedir. danıştay incelemesi gibi hukukumuzdan kaynaklanan problemler de süreyi uzatmaktadır. bu nedenle sözleşmelerin bürokrasiyi azaltıcı ve işlemleri kolaylaştırıcı nitelikte olmasına özen gösterilmelidir.

    yid modeli uygulanırken büyüklük göz önüne alınmadan işlem yapılmaktadır. küçük boyutlu projelerle çok büyük projeler aynı prosedürden geçmektedir. bunu ortadan kaldırabilmek için yatırım tutarını baz alan bir farklılaştırmaya gidilerek bazı projeler konusundaki kararlar ilgili idare veya bakanlığa, bazıları da yüksek planlama kuruluna bırakılabilir.

    yid modeli çerçevesinde yaptırılmak istenen bir çok projenin yeterli etütleri yapılmamıştır. bu etütlerin, istekli şirketler tarafından ayn ayrı yapılması veya yaptırılması hizmet kargaşası yaratacağı gibi büyük projelerde etüt ve araştırma maliyetlerinin çok yüksek oluşu firmaların iş garantisi olmadan bu tür yatırımlara girmesine engel olmaktadır.

    bu tür etütleri idare ihaleye çıkmadan yaptırmalı, bu tür etüt masraflarını, daha önce yapılmış çalışma veya araştırma varsa bunların masraflarını projenin yapımını üstlenen firmadan tahsil etmelidir.

    bu soruna örnek olarak yid modeli ile ihaleye çıkarılan 4 adet termik santral (saray, beyşehir, tufanbeyli, elbistan) verilebilir. bu bölgelerde yeterli araştırma olmadığından, kömür rezervi tahmini güvenilir olmadığından istekli olan hiçbir firma grubu bu araştırmaları kendileri yapmak istememiş ve sonuçta müracaat eden firmalar teklif vermekten çekinmişlerdir.

    ülkemizde özellikle enerji sektöründe çok sayıda proje yid kapsamına alınmaktadır. bu alanlarda yatırımda bulunacak yerli ve yabancı sermaye miktarının belli bir üst sınırının olacağı düşünülürse, bu kadar çok projeyi, en azından kısa ve orta vadede gerçekleştirmenin mümkün olamayacağı söylenebilir.

    kamu kesiminin finansman sıkıntısı nedeniyle 1990'lı yıllarda alt yapı yatırımlarının finansman yönteminde önemli araç olarak gündeme gelen yîd modelinin uygulanması konusunda türkiye, gerek proje sayısı gerekse proje stoğunun büyüklüğü nedeni ile dikkat çekici ülke durumundadır. bu nedenle bir takım sorunların ortaya çıkması kaçınılmazdır.

    yukarıda bir takım sorunlar ve öneriler değinilmeye çalışıldı. diğer çözüm önerilerinden bazıları da şöylece sıralanabilir:

    öncelikle hükümetin yid ile ilgilenen yabancı kuruluşlara tüm mümkün imtiyazları sağlaması ve her türlü teşviki vermesi gerekir. bu imtiyazlar parasal olmayıp,bürokratik kolaylıkların yanında bir nevi garantileri kapsamına almalıdır.

    hükümetlerin yanında öncelikle belediyelerimizin bu modelden yararlanmaları ve avrupa'da en üst düzeydeki yabancı kuruluşlarla ilişki kurarak ihale açmadan bir diyalog şeklinde bu tür yatırımları gerçekleştirmeleri. aynı şekilde de yid modelinde belediyenin elindeki imtiyazları ve bürokratik kolaylıkları bu gibi kuruluşlara teklif etmeleri gereklidir.

    sayılan bu kolaylıkların sağlanması sonucunda yabancı yatırımcılar için türkiye'de yatırım yapmak cazip hale gelecektir. yabancı yatırımcıların yid modeli çerçevesinde yatırım yapmaları ülkemizin en modem tesislere kavuşması anlamına gelmektedir.

    zira gelen yatırımcılar tüm riskleri üstlenecekleri için de kurulacak tesislerin randımanı yükselecek, ülkemizde modern çalışma yöntemleri tanınacak ve yeni iş yerleri yanında da personel eğitim sorunu da yabancı uzmanlar nezdinde yüksek düzeyde olacaktır.

    devlet planlama teşkilatı makro düzeyde ve sektörel bazda hangi projelerin bu yöntemle yapılacağının planlamasını yapmalı ve bu projelerin hazırlık çalışmalarının ilgili kamu kuruluşlarınca yapılmasını sağlamalıdır.

    dünya bankası, asya kalkınma bankası ve diğer uluslar arası finans ve sigorta kurumlan ile görüşülüp bu projelere verdikleri desteğin arttırılması sağlanmalıdır.

    projeler öncelik ve hazırlık durumlarına göre belirlenecek programa göre ihale edilmeli ve firma gruplarının önseçimi mutlaka yapılmalıdır.

    siyasal yönetimlere göre kararlar değişmeyecek biçimde görüş birliği sağlanmalıdır.

    yid modeli birçok ülkede olduğu gibi türkiye'de de, özel girişimi alt yapı yatırımlarına yönlendirmenin en iyi yollarından biridir.

    altyapı yatırımlarının tanımı gelişen süreç içerisinde değişiklikler göstermiş, kaliteli altyapı hizmeti ve çevre dostu bir alt yapı ön plana çıkmıştır. bunları sağlamakta, rekabete açık yeniden yapılanmadan geçmektedir. rekabetin sağlanması da alt yapının piyasalara açılmasından geçer.

    günümüzde gittikçe artan finansman problemi nedeniyle, kamu yatırımlarında hızlı bir azalma görülmektedir. bunun yanında büyük alt yapı projelerine olan ihtiyaç ise her geçen gün anmakta fakat bu projelere yeterli miktarda kaynak tahsis edilememektedir.

    bu durum bir taraftan proje maliyetlerinin artmasına, diğer taraftan bahse konu projelerin uzun yıllar yat mm programlarım işgal etmesine yol açmaktadır. bu nedenle özellikle ekonomi açısından birinci derecede önemli olan büyük çaplı altyapı yatırımlarının yerine getirilmesi gereği alternatif finansman modeli arayışlarına yol açmıştır. bu arayış hem kamunun finansman ihtiyacı sıkıntısına çözüm olacak, hem de bu amaçla özel sektör kaynaklarından yararlanmayı amaçlayan ve aynı zamanda yabancı sermaye girişi de sağlayan yid modelinin kamuoyunun gündemine gelmesiyle sonuçlanmıştır. son yirmi yıldır da ülke gündeminde oldukça önemli bir yer tutmaktadır. yedinci beş yıllık kalkınma planında ve son dönem hükümet programlarında yid modeline özel bir önem verilmektedir.

    yid modelinin uygulanmasında bir takım problemlerin yaşanması kaçınılmaz olmakla birlikte, aşılması güç problemler değildir. fakat öncelikle sorunları olduğundan daha büyük gösteren hukuki altyapı düzenlemelerine ağırlık verilmelidir.

    ülke ekonomisinin bu model aracılığıyla gerçekleştirilecek yatırım ve hizmetlere ihtiyacı olduğu açıktır. bu nedenle verilen çabaların karşılık bulması için yeterli gayret gösterilmelidir.

    kaynakça

    1. coşkun, isa. "yap işlet devret / yap işlet modelleri ve yabancı sermaye", yaklaşım dergisi, yıl:6, sayı:67, temmuz 1998.
    2. demirci, zeki. "yap işlet devret projeleri", yaklaşım dergisi, yıl:l, sayı:9, eylül 1996.
    3. 3. derdiyok, türkmen. "yap işlet devret modeli", yaklaşım dergisi, yıl: i sayı:9, eylül1993.
    4. doğanay, ismail. "anayasa mahkemesinin 28 haziran 1995 tarihli (iptal) kararından sonra (yid) modelinin artık işlerlik durumunun kalmadığı", yaklaşım dergisi, yıl:4, sayı:44, ağustos 1996.
    5. duran, lütfi. "yap işlet devret", sbf dergisi, cilt: xlvi, no: 1-2 (ocak-haziran 1991.
    6. erol, can. "imtiyazlı işletmeler (yap işlet devret modeli) ve vergilendirme ile ilgili bir görüş", vergi dünyası, sayı: 157, eylül 1997.
    7. kalça ,adem ve karayılmazlar ekrem. "yap işlet devret (yîd) modeli ve türkiye uygulamalan", banka ve ekonomik yorumlar dergisi, yıl 1935, sayı:5, mayıs 1998.
    8. karaca, yüksel. "yap işlet devret modeli", yaklaşım dergisi, yıl:3, sayı:34 ekim1995.
    9. özbalcı ,yılmaz. " yap işlet devret uygulamasının vergileme ile ilgili yönleri hakkında," vergi dünyası, sayı:102, şubat 1989.
    10. polatkan, vahit. yap işlet devret modeli, ankara, temmuz 1997
    11. şenyüz, doğan. yap işlet devret sözleşmeleri ve tarafların vergiler karşısındaki durumu, yaklaşım yayınlan, ankara, 1996.
    12. uluatam, özhan. "yap işlet devret modeli üzerine düşünceler", işveren dergisi, cilt.27, sayı:5, şubat 1989.
    13. ekonomist dergisi, yıl:9 sayı:42, 17-23 ekim 1999.
    14. damga vergisi kanunu
    15. emlak vergisi kanunu
    16. katma değer vergisi kanunu